Plátce, který uskutečňuje jak plnění zdanitelná, tak i osvobozená bez nároku na odpočet, musí zákonitě krátit své vstupy a nároky na odpočet. Toto krácení se provádí tzv. krátícím koeficientem.

V prvním roce, kdy se začne takový krátící koeficient používat, se určí „kvalifikovaným odhadem“. Na konci roku se z poměru zdanitelných a osvobozených plnění bez nároku na odpočet vypočítá vypořádací koeficient a o daný rozdíl se v přiznání k DPH za poslední zdaňovací období nárok na odpočet upraví. Tento vypořádací koeficient z daného roku se použije jako zálohový koeficient pro rok následující. Takto se postupuje v podstatě donekonečna.

Pozor na úskalí při opravách.

K jakému zdaňovacímu období se váže následná oprava plnění uskutečněných plátci, kteří používají koeficient?

Zpravidla se jedná o finanční instituce nebo podnikatele v nemovitostním sektoru. Jde o opravu, která vede ke změně vypořádacího koeficientu (například vykázání dodatečných uskutečněných osvobozených plnění).

A opraví se nárok na odpočet upravené výši podle nového vypořádacího koeficientu ve zdaňovacím období, ve kterém měly být výstupy správně vykázány, nebo v prosinci (případně 4. čtvrtletí) příslušného roku?

Během roku si plátci nárokují odpočet DPH dle zálohového koeficientu na základě uskutečněných plnění předchozího roku. Teprve v prosinci dochází k vypořádání („narovnání“) odpočtu DPH dle skutečných dat (výstupů) daného roku.

Upravená výše nároku na odpočet DPH je při použití obou zmíněných metod shodná. Ovšem různé dopady mohou mít tyto dva postupy z důvodu odlišné doby prodlení při doměření daně. Zcela rozdílná tak bude výše úroků z prodlení zejména u oprav výstupů uskutečněných na začátku roku.

Zákon o DPH přikazuje v principu dva základní postupy, kdy je nutné uplatnit nárok na odpočet nižší než 100 %.

První je nárok na odpočet daně v poměrné výši dle § 75 ZDPH, kdy plátce DPH použije přijaté plnění jak pro účely svých ekonomických činností, tak i pro účely nesouvisející (např. pro soukromou spotřebu apod.).

Druhým způsobem snížení nároku na odpočet je odpočet v krácené výši dle § 76 ZDPH, kdy plátce použije přijaté zdanitelné plnění v rámci svých ekonomických činností jak pro plnění s nárokem na odpočet daně, tak pro plnění osvobozená od daně bez nároku na odpočet DPH.

Oba způsoby snižování nároku na odpočet vychází ze základních principů fungování DPH, a to mimo jiné principu daňové neutrality DPH. Díky tomu se docílí, že DPH je zatížena pouze přidaná hodnota na každém stupni, tj. teoreticky by měl být DPH zatížen pouze rozdíl mezi pořizovací a prodejní cenou, a to v každém článku řetězce.

Například: plátce zapomněl uvést část svých osvobozených výstupů v únorovém přiznání k DPH. Kvůli tomuto opomenutí proběhlo v prosinci vypořádání dle chybně spočteného vyššího vypořádacího koeficientu. Zákon o DPH ve svém současném znění výslovně neupravuje, do kterého období následná oprava nároku na odpočet novým koeficientem náleží. Jako logické, a nikoli v rozporu se zákonem, by se jevilo provést následnou opravu právě za zdaňovací období prosince. Byl to totiž právě a jedině tento měsíc, kdy chybné částky měly dopad na vyměřenou daň. Jelikož se během kalendářního roku odpočet DPH kalkuluje zálohovým koeficientem, je výpočet daně v ostatních obdobích zcela nezávislý na deklarovaných výstupech. Z tohoto důvodu nedošlo v případě chybného vykázání menší hodnoty osvobozených výstupů v únorovém přiznání k DPH k žádnému krácení daně.   

GFŘ ovšem tento názor nesdílí. Podle jeho názoru se jak oprava uskutečněných plnění, tak i navazující oprava vypořádání nároku na odpočet daně provede za jediné zdaňovací období, a to za období příslušné opravě uskutečněných plnění. V ilustrativním případu by to tedy měl být únor. V rámci dodatečného přiznání k DPH za únor by se jednak dodatečně deklarovaly opomenuté osvobozené výstupy a dále by se měla provést i oprava odpočtu DPH. Výsledný nedoplatek na dani bude podléhat úroku z prodlení už od konce března.

Výpočet krátícího koeficientu je uveden v § 76 odst. 2 a 3 ZDPH. Je to tedy procentní podíl, v jehož:

  • čitateli je součet částek základů daně nebo hodnot plátcem uskutečněných plnění s nárokem na odpočet daně uvedených s nárokem na odpočet daně,
  • jmenovateli je celkový součet hodnoty v čitateli a součtu hodnot plátcem uskutečněných plnění osvobozených od daně bez nároku na odpočet daně.

Do součtu částek základů daně nebo hodnot plnění plátcem uskutečněných plnění se započítávají také přijaté úplaty, pokud z těchto přijatých úplat plátci vznikla povinnost přiznat daň nebo uskutečnění plnění. Vypočtený koeficient se zaokrouhlí na celé procento nahoru.

Je-li hodnota ve jmenovateli podílu vypočteného podle výše uvedeného postupu kladné číslo a hodnota v jeho čitateli nula nebo záporné číslo, je koeficient roven 0 %. Naopak, je-li hodnota ve jmenovateli tohoto podílu nula nebo záporné číslo a hodnota v jeho čitateli nula nebo kladné číslo, je koeficient 100 %. Je-li koeficient roven nebo vyšší než 95 %, považuje se za roven 100 %.

Neuplatněné nároky na odpočet v průběhu roku z titulu jejich krácení se po skončení kalendářního roku v posledním zdaňovacím období vypořádají podle § 76 odst. 7 ZDPH. Vypořádání se vypočte jako rozdíl mezi celkovým nárokem na odpočet daně v krácené výši vypočteným z údajů za vypořádávané období a součtem uplatněných nároků na odpočet daně v krácené výši v jednotlivých zdaňovacích obdobích zahrnovaných do vypořádání.

Pro výpočet celkového nároku na odpočet daně v krácené výši za vypořádávané období plátce použije koeficient vypočtený z údajů o uskutečněných plněních za celé vypořádávané období.

Takto vypočtená neuplatněná „krácená“ daň u plátce nepřijde „nazmar“. Plátce ji zaúčtuje buď do nákladů, nebo jako součást ocenění majetku či zásob v souladu se zákonem o daních z příjmů a příslušných pokynů Generálního finančního ředitelství.

Zdroj:

portal.pohoda.cz/

danovky.cz/